ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 03.02.2024
Просмотров: 15
Скачиваний: 0
ВНИМАНИЕ! Если данный файл нарушает Ваши авторские права, то обязательно сообщите нам.
Отсутствие документов у проверяемого налогоплательщика чревато еще одной очень сложной проблемой. Допустим, что в ходе налоговой проверки было выявлено отсутствие данных первичного, аналитического, синтетического учета по целому ряду операций. При этом известно, что сами операции имели место, поскольку сохранились некоторые данные о них (несколько первичных документов, «случайные» ксерокопии и т.д.). В такой ситуации налоговый инспектор должен ответить на два вопроса: сможет ли он установить количество таких операций и проверить их все, и (при положительном ответе на первый вопрос) сможет ли он сделать вывод о занижении налогов исходя из того, что нет первичных документов, но есть данные об этих операциях.
Весьма показательным является Постановление ФАС ЗСО от 28.07.04 № Ф04-5156/2004(А03-3208-31). В нем был рассмотрен случай налоговой проверки по НДС у налогоплательщика, у которого пожаром была уничтожена бухгалтерская документация (факт пожара и уничтожения документов подтвержден справкой пожарной части). О невозможности представления утраченных документов налогоплательщик письмом заблаговременно уведомил налоговый орган и предложил ему истребовать документы от своих поставщиков, но налоговики предоставленным ему НК РФ правом не воспользовались. На основании этого суд пришел к выводу, что отсутствие по объективным причинам в момент проведения налоговой проверки счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату НДС, не может свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС в соответствующих налоговых периодах.
Однако не следует обольщаться и распространять вывод, сделанный в данном постановлении, на другие случаи. НДС единственный налог, по которому отсутствие первичного учетного документа, счета-фактуры, является формальным основанием для отказа в предоставлении налогового вычета (ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ). То, что в подобном споре суд принял сторону налогоплательщика, обусловлено добросовестностью налогоплательщика, а также отсутствием у него времени для восстановления этих документов.
По остальным налогам у налогоплательщиков имеются более широкие возможности подтверждения для целей налогообложения имевших место хозяйственных операций в случае утраты документов учета.
Восстановление налогоплательщиком учетных документов, подтверждение совершенных хозяйственных операций другими способами
Перед налогоплательщиком также стоят две задачи: восстановить утраченные документы и избежать неблагоприятных налоговых последствий, вызванных отсутствием документов. При решении первой задачи автоматически решается и вторая, однако не всегда удается восстановить все утраченные документы, поэтому мы будем исходить из того, что решать надо именно две задачи, а не одну из них.
В случае пропажи или гибели документов приказом руководителя организации назначается комиссия по расследованию причин утраты документов. Результаты работы комиссии оформляются актом, утверждаемым руководителем организации. Также в соответствии с п. 2 ст. 12 Закона «О бухгалтерском учете» проводится инвентаризация, по результатам которой составляется подробная опись утраченных документов (при наличии такой возможности).
Кроме этого, организации необходимо подтвердить причину утраты документов внешними оправдательными документами. Ими могут быть: справка из органов государственной противопожарной службы о пожаре; справка из органов внутренних дел о краже; от собственника помещения – акт о затоплении; справка из ЖЭКа об аварии коммунальных сетей. Перечень утраченных документов, составленный представителями указанных органов и служб, может в значительной степени повлиять на исход налогового спора.
Когда указанные документы будут составлены, необходимо уведомить (желательно в письменном виде) налоговые органы о факте утраты налоговой и бухгалтерской документации.
Отметим, что в бюджетных организациях утрата документов влечет дополнительные последствия в части контроля финансовой дисциплины. Однако мы не будем затрагивать данную тему – она заслуживает отдельной статьи. Кроме этого, финансовая ответственность лежит на должностных лицах, тогда как бремя налоговой ответственности – на организации в целом, что может негативно сказаться на всех ее работниках.
Рассмотрим возможные способы восстановления документов:
-
Составление утраченных документов заново. -
Замена утраченных документов вновь собранными. -
Исправление документов путем дополнения необходимых данных.
Первый способ применяется, когда утраченные документы составлены должностными лицами налогоплательщика. Это могут быть первичные документы, регистры налогового или бухгалтерского учета (в бумажном или электронном виде), технические, технологические, товаросопроводительные документы, документы складского учета, иные аналогичные документы, на основании которых были составлены первичные бухгалтерские документы. В некоторых случаях их можно восстановить. Так, утрата регистров бухгалтерского учета в электронном виде является серьезной, но не фатальной неприятностью для любого бухгалтера, у которого сохранились все первичные документы за соответствующий период. Бухгалтеру в этом случае остается лишь тяжело вздохнуть, взять папку с первичными документами, заново «забить» необходимую информацию в компьютер и дать себе обещание каждый день сохранять всю базу на резервном носителе. Первичные документы зачастую можно восстановить по данным регистров бухгалтерского учета. Как это сделать, знает практически каждый бухгалтер.
Замена утраченных документов вновь собранными необходима, когда утраченные документы не могут быть восстановлены должностными лицами организации. Это касается первичных документов, составленных должностными лицами организации, которые уже не работают в ней, или когда утраченные документы были получены организацией от других организаций или предпринимателей. Самый простой случай, если утрачена часть первичной документации, поэтому точно известно количество и реквизиты утраченных документов, и есть шанс, что по сделанным запросам удастся восстановить все документы. Наиболее сложной является одновременная утрата первичной документации и регистров бухгалтерского учета. В такой ситуации руководству организации остается надеяться на память бухгалтера или помощь аудитора. Более действенного совета мы, к сожалению, дать не можем.
Исправление документов путем дополнения необходимых данных – самый простой способ их восстановления. Практически все документы (кроме банковских) можно дополнить от руки, проставив в них отсутствующие данные. Даже если в акте проверки зафиксирован незаполненный полностью первичный документ, это поправимо.
Если не получается восстановить утраченные документы в полном объеме (а речь может идти только о первичных документах), то налогоплательщик, для того чтобы предотвратить неблагоприятные налоговые последствия, должен предпринять определенные действия. Заменить отсутствующие первичные документы для целей налогообложения могут:
-
технические, технологические и иные документы, которые подтверждают совершение соответствующей операции, количество, сумму, действующие нормативы, основания принятия этой операции для целей налогообложения (например, экономическую обоснованность расходов), условия подтверждения налоговой льготы и т.д.; -
техническое или экспертное заключение, составляемое на основании технической и технологической документации. Такое заключение может быть использовано налогоплательщиком, если техническая и технологическая документация (в той части, в которой она должна подтвердить описанное выше) достаточно сложна для восприятия лицами, у которых есть юридическое или экономическое образование.
Обоснуем с экономической и юридической точки зрения приведенные способы восстановления документов.
В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» полная и достоверная информация о деятельности организации (в том числе совершенных для целей налогообложения хозяйственных операций) содержится лишь в бухгалтерском учете, сформированном на основании первичных учетных документов. Технические и технологические документы не обладают подобным статусом, поэтому они не заменяют для целей бухгалтерского учета и налогообложения первичные документы бухгалтерского учета в целом за налоговый период (когда число хозяйственных операций неизвестно), но могут восполнить отсутствующую информацию по отдельным хозяйственным операциям. Возможность подобного восполнения обусловлена тем, что технические и технологические документы очень часто служат основанием для составления первичных бухгалтерских документов, содержат необходимые нормативы и количественные данные, фиксируют движение сырья и материалов в технологическом процессе. В некоторых случаях они способствуют устранению сомнений в квалификации действий заявителя по спорным операциям.
Такую же роль играют технические и экспертные заключения. Возможность проведения экспертизы по инициативе налогового органа предусмотрена ст. 95 НК РФ, а с подачи арбитражного суда – ст. 55 АПК РФ. При этом никто не может запретить налогоплательщику провести экспертизу или получить техническое заключение по своей инициативе. В этом случае техническое или экспертное заключение будет доказательством в налоговом споре, и в этом качестве его будет рассматривать суд. Если у налогового органа возникнут сомнения или он будет оспаривать подобное заключение, то налогоплательщик вправе требовать проведения полноценной экспертизы по правилам Налогового или Арбитражного процессуального кодекса.
Наиболее простой случай, когда утраченные документы полностью восстановлены налогоплательщиком. Но как быть, если документы восстановлены во время налоговой проверки или по ее завершении? Ответ на этот вопрос дан в п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ № 5: в силу статьи 59 АПК РФ (в настоящее время – это ст. 71 АПК РФ. – Прим. авт.) арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств. Учитывая изложенное, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства
, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ. Иными словами, ВАС РФ указал, что суд обязан принять к рассмотрению и оценить наряду с другими доказательствами по делу документы, представленные налогоплательщиком, независимо от того, были ли они до этого представлены налоговому органу (во время налоговой проверки или при рассмотрении возражений).
Задача
Организация приобрела зерноуборочный комбайн стоимостью 4500000 руб., в том числе НДС 18%. Транспортные услуги по доставке составили 5000 руб., в том числе НДС 18%. В соответствии с Актом приемочной комиссии комбайн был введен в эксплуатацию, и со следующего месяца на него стала начисляться амортизация линейным методом, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Срок полезного использования комбайна – 8 лет. Амортизационная премия – 30%. Составить журнал хозяйственных операций с пояснениями, расчетами, корреспонденцией счетов.
Организация приобрела комбайн. Его сумма составляет 4500000 руб. В журнале хозяйственных операций делаем запись Д-08 К-51 на указанную сумму.
Рассчитаем сумму НДС, которую должно заплатить предприятие.
4500000*18%=810000 руб.
В журнале хозяйственных операций отражаем НДС Д-19 К-51
Отобразим в журнале транспортные услуги, спишем их на приобретение внеоборотных активов Д-08 К-51 на сумму 5000 руб.
Рассчитаем НДС 5000*18%=900 руб.
Рассчитаем стоимость комбайна (без НДС) = 4500000+5000=4505000 руб. Переведем комбайн в основные средства Д-01 К-08 4505000 руб.
Рассчитаем амортизацию за первый год эксплуатации 45050008/8=563125 руб.
На основании расчетов составим журнал хозяйственных операций.
| Хозяйственная операция | Д | К | Сумма |
| Приобретен комбайн | 08 | 51 | 4500000 |
| НДС 18% | 19 | 51 | 810000 |
| Отражены транспортные услуги | 08 | 51 | 5000 |
| НДС | 19 | 51 | 900 |
| Комбайн введен в эксплуатацию | 01 | 08 | 4505000 |
| Начислена амортизация за первый год обслуживания | 20 | 02 | 563125 |
