Файл: Основные этапы формирования налогового учета в России (Возникновение налогового учета).pdf

Таким образом, согласно данным изменениям, предприятие обязано формировать два вида учета затрат на производство и реализацию продукции.

Первый учет — это учет фактических затрат предприятия по производству и реализации продукции. Второй учет — это учет затрат по производству и реализации продукции для целей налогообложения. На основании данных первого учета формируется полная (фактическая) себестоимость продукции. Полная себестоимость формируется на основании расходов, которые указаны в Положении о составе затрат. Причем состав расходов не подлежал корректировке. Вторая себестоимость определена в виде налоговой себестоимости. Особенность затрат для целей налогообложения состоит в том, что все фактические расходы предприятия корректируются. В итоге получается, что фактические затраты и затраты для целей налогообложения нетождественны^[5].

Следующим шагом второго этапа развития налогового учета стал приказ Минфина России от 19.10.1995 № 115 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 год». Данный приказ запретил относить сверхнормативные расходы на счета использования прибыли и нераспределенной прибыли, т.е. на счета 81 и 88. Данные расходы должны были отражаться по счетам учета затрат и участвовать в формировании финансового результата. Балансовая прибыль еще сильнее отдалилась от налогооблагаемой прибыли.

Таким образом, различия в расчете прибыли для целей бухгалтерского учета и налогообложения все больше увеличивались.

Однако в связи с отсутствием понятия «налоговый учет» в нормативных документах оспаривался сам факт его существования, поэтому важной ступенью, заложившей основу официального оформления налогового учета, стало принятие Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ), так как впервые развитие данного учета происходит не через систему нормативных правовых актов, регулирующих порядок бухгалтерского учета (как это было ранее), а уже в документах, имеющих прямое и исключительное отношение к налоговому законодательству.

III этап становления налогового учета можно связать с принятием частей первой и второй НК РФ.Часть первая НК РФ была принята 31 июля 1998 г. и вступила в силу с 1 января 1999 г. В ней было введено единообразное определение обязательств налогоплательщиков, их прав и ответственности, прав налоговых органов, перечень налогов, порядок их взыскания. Кроме этого, п. 1 ст. 54 НК РФ определил, что «налоговая база исчисляется на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением». В результате налоговое законодательство определило, что бухгалтерский учет не является единственно возможным источником информации, необходимой для исчисления налогов и сборов.

---

В данном случае можно согласиться с мнением кандидата юридических наук М. В. Никитиной, что в ст. 54 НК РФ заложены основы для определения «налогового учета как системы обобщения информации для определения налоговой базы» не только по налогу на прибыль организаций, но и для всех без исключения налогов, так как налоговая база является обязательным элементом всех налогов, и ее исчисление производится на основе определенных данных.

Часть вторая НК РФ принята 5 августа 2000 г. Таким образом, в 2001г. со вступлением в силу гл. 21 «Налог надобавленную стоимость» НК РФ в налоговом законодательстве появилось понятие «учетная политика для целей налогообложения». Значение этого понятия не раскрыто, но анализ положений п. 12ст. 167 НК РФ дает возможность определить основные положения, регламентирующие применение учетной политики в целях налогообложения.

IV этап становления специализированной системы, который начался с 1 января 2002 г. и продолжается по сегодняшний день, связан с введением гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», где впервые законодательно продекларирована обязательность ведения особого вида учета — налогового учета.

В соответствии с гл. 25 НК РФ, налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Налоговый учет, введенный законодателем в гл. 25 НК РФ, это уже не просто процедуры корректировки или процедуры ведения специальных регистров (таких как книги покупок и продаж). Это в значительной мере автономная система учета для целей расчета налога на прибыль организаций.

В то же время необходимо отметить, что система налогового учета в отличие от бухгалтерского учета в нашей стране законодательно не определена и организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Порядок ведения устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, и налоговые и иные органы не вправе устанавливать обязательные формы документов налогового учета.

Законодательное признание налогового учета как отдельной системы ведущие специалисты федеральных органов и практики оценили по-разному. Руководитель Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России А. С. Бакаев отмечал: «Нигде в мире отдельного налогового учета нет... Технику налогового учета по гл. 25 НК РФ реализовать практически невозможно... Все вышесказанное говорит о непрофессионализме разработчиков гл. 25 Налогового кодекса» ^[6].

---

Налоговые органы, представляющие государство, выступили за создание собственной информационной системы — налогового учета, признав, что иная система информации, в частности система бухгалтерского учета, не удовлетворяет в полной мере их фискальным целям. Руководитель Департамента налогообложения прибыли МНС России К. И. Оганян в интервью журналу «Российский налоговый курьер» заявил, что «в России будет первая в мире система самостоятельного налогового учета, предполагающая, что прибыль определяется не на основании данных бухгалтерского учета, а на основании регистров налогового учета» ^[7].

Академик Международной академии информатизации В. Я. Кожинов полагает, что в настоящий момент целесообразно полное разделение бухгалтерского и налогового учетов: «Оба учета должны осуществляться параллельно и таким образом, чтобы скрупулезная обработка и внесение в компьютер бухгалтерских и налоговых сведений позволяла к моменту наступления отчетного периода без больших доработок и корректировок выводить на печать балансы (бухгалтерский и налоговый) и требуемую финансовую отчетность» ^[8].

Директор Единого методологического центра ФБК, член Национального совета по стандартам финансовой отчетности Фонда НСФО И. Р. Сухарев говорит о том, что «при более внимательном анализе, оформление налогового учета в особую юридическую категорию не только имеет свой смысл, но и остро необходимо российскому бухгалтерскому учету. Как это ни кажется странным, сама идея налогового учета оказывается не ужасной, а наоборот, полезной для бухгалтерского учета, для отечественной экономики в целом и для каждого предприятия в отдельности. Можно сказать, что российский бухгалтерский учет, деформированный за 1990-егг. в фискальную сторону, очень нуждается в ведении налогового учета и может от этого только выиграть» ^[9].

Итак, мы видим, что подходы к организации налогового учета в нашей стране значительно отличаются от подходов в зарубежной учетной практике. Принципиальным моментом является то, что основой налогового учета за рубежом является не группировка данных первичных документов, а корректировка данных бухгалтерского учета по налоговым правилам, поэтому первичные документы остаются незыблемыми как для бухгалтерского, так и для налогового учетов.

Исследования мировой практики показывают, что подходы к построению налогового учета за рубежом более строгие и регламентированы государством. Например, во многих странах разрешается только одна концепция построения налогового учета — методом корректировки данных бухгалтерского учета, при этом корректировки подвергаются жесткому контролю непосредственно в налоговых декларациях^[10]. Российский налоговый кодекс не предписывает конкретной методики налогового учета. Налогоплательщик может самостоятельно выбрать ту или иную модель ведения налогового учета.

---

Обобщая сказанное, можно сделать ряд выводов. Утвердив гл. 25 НК РФ с ее налоговым учетом, российский законодатель явно сделал выбор в пользу обособления налогового учета от бухгалтерского. В этом направлении в настоящее время движется регулирование учета в подавляющем большинстве стран мира. Расхождения между показателями бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью объективны. Они признаны учетными системами всех стран, поскольку налоговые правила отражают приоритеты налоговой политики, а правила бухгалтерского учета служат для измерения экономического благосостояния организации.

В то же время можно отметить, что налоговый учет, который наиболее полно описан в гл. 25 НК РФ, регламентирует всего лишь один из многих налогов. Другие главы содержат отдельные ссылки на гл. 25 НК РФ или полностью игнорируют ее. Однако значимость налогового учета такова, что его базовые, основополагающие положения должны быть регламентированы в виде отдельной главы в части первой НК РФ и распространять свое действие на все законодательство о налогах и сборах, на все налоги, описанные в части второй НК РФ.

Кроме того, следует особо подчеркнуть, что необходимость разделения налогового и бухгалтерского учетов не касается содержательной части учетных правил, а касается только их нормативной формализации, т. е. необходимо, чтобы правила расчета налогов и правила бухгалтерского учета были прописаны отдельно в разных нормативных документах и не содержали взаимных ссылок. При этом по содержанию данные правила могут совпадать. Это нужно для того, чтобы дать возможность организациям использовать единый массив учетных данных при формировании финансовой и налоговой отчетности, так как ведение налогового учета, «оторванного» полностью от бухгалтерского учета, влечет чрезмерное усложнение системы учета на предприятиях, потерю рациональности бухгалтерских процедур и увеличение административных расходов предприятия.

На сегодняшний день в НК РФ очень мало внимания уделено методике ведения налогового учета в специализированных организациях, в частности в бюджетных учреждениях, имеющих свои специфические особенности. Поэтому необходимо определение основных тенденций, закономерностей, проблем развития налогового учета в бюджетном секторе экономики России, а также нужно разработать и законодательно закрепить наиболее оптимальную модель налогового учета в данных организациях.

---

2.2. Проблемы и направления совершенствования налогового учета в РФ

Налоговый учет является неотъемлемой частью учета организации и играет важнейшую роль, как в исполнении налоговых обязательств, так и в налоговом планировании. Современный этап налогового реформирования в РФ характеризуется значительными изменениями налогообложения страны.

Налоговый Кодекс Российской Федерации является главным законодательным документом налоговой политики государства. После вступления в действие с 01.01.02 Главы 25 «Налог на прибыль организаций» значительно изменился механизм налогообложения прибыли. Стало важным ведение налогового учета для дальнейшего исчисления налога на прибыль организаций. Учет объектов налогообложения немного отличается от бухгалтерского учета.

Поэтому изначально было тяжело вести сразу два учета – бухгалтерский и налоговый. Введение налогового учета требуется для формирования достоверной информации об учете операций для целей налогообложения на предприятии.

Существуют различные подходы для формирования и упорядочения данных о порядке ведения налогового учета. К ним можно отнести ведение параллельного учета и построение налогового учета на основе бухгалтерского. Основным преимуществом параллельного ведения учета является абсолютная независимость от изменений в правилах ведения бухгалтерского учета. Данный метод предполагает занесение одних и тех же первичных документов в разные, несвязанные между собой регистры. Формирование налоговой базы и заполнение декларации осуществляется на основе самостоятельных налоговых регистров.

К недостаткам данного метода можно отнести громоздкость документации в системе ведения учета, дублирование данных бухгалтерского учета, которое приводит к массивности регистров налогового учета, отсутствие согласованности данных налогового и бухгалтерского учетов и в итоге трудоемкий процесс учета.

Из этого следует, что создание данной системы налогового учета приведет к нерациональному росту затрат, к неточности данных налогового учета, к более медленной организации учета и его своевременности. Рассматривая построение налогового учета на основе бухгалтерского можно выделить такие достоинства как возможность для предприятия сохранить первичную финансовую информацию, независимость и гибкость основного учета при возможных изменениях в налоговом законодательстве, сформированного по правилам бухгалтерского учета, меньшая трудоемкость по сравнению со специальным налоговым учетом.

---