Файл: Тема Общие методические подходы к аудиторской проверке.pdf

7
При получении аудиторских доказательств с использованием тестов средств внутреннего контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств в целях подтверждения оценки уровня риска средств внутреннего контроля.
К объектам оценки системы бухгалтерского учета и СВК, по поводу которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:
1) организация — устройство системы бухгалтерского учета и СВК, обеспечивающее предотвращение и (или) обнаружение, а также исправление существенных искажений;
2)
функционирование
— эффективность действия системы бухгалтерского учета и СВК в течение соответствующего периода.
Процедуры проверки по существу проводятся в целях получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой
(бухгалтерской) отчетности. Эти процедуры проверки проводятся в следующих формах:
 детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;
 аналитические процедуры.
При получении аудиторских доказательств с использованием аудиторских процедур по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, в целях подтверждения предпосылок подготовки финансовой
(бухгалтерской) отчетности.
Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности — это сделанные руководством организации-клиента в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Данные предпосылки включают в себя следующие элементы:
1) существование — наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской отчетности. Например, учтенная дебиторская задолженность — это фактические суммы, которые должны организации на дату составления баланса. Учтенные операции по реализации показывают фактическую сумму отгруженных товаров и оказанных услуг;
2) права и обязанности — принадлежность организации-клиенту по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, на сумму дебиторской задолженности у организации есть законные права, она обладает правом собственности на все риски и вознаграждения, которые связаны с суммами получаемой дебиторской задолженности, и все суммы причитающейся с него задолженности правильно отнесены к обязательствам;
3) возникновение — относящиеся к деятельности организации- клиента хозяйственная операция или событие, произошедшие в течение соответствующего периода;

8 4) полнота — отсутствие неучтенных активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета. На- пример, по строке дебиторов отражены все суммы задолженности организации-клиенту на дату составления баланса или все виды услуг, оказанных за период, нашли отражение в финансовой отчетности;
5) стоимостная оценка — отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства. Например, дебиторы определены по чистой учетной стоимости, правильно установлены суммы списаний по безнадежной дебиторской задолженности, скидки, возвраты и т.д. доходы признаются только в том случае, если установлены соответствующие критерии измерения;
6) точное измерение — точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду. Например, операции по реализации учтены в рамках изучаемого финансового года;
7) представление и раскрытие — объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, суммы дебиторской задолженности и нематериальных активов правильно описаны и классифицированы в финансовой отчетности (разделение между основными и оборотными средствами). Также правильно признаны и раскрыты изменения, связанные с измерением и признанием доходов.
Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу:

9
Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами организации-клиента. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам организации-клиента. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.
Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).
Внешние подтверждения могут использоваться, например, в отношении: а) остатков средств на счетах в кредитных организациях и иной информации, получаемой от кредитных организаций; б) дебиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета; в) материально-производственных запасов, находящихся на складах третьих сторон после передачи в переработку или на комиссию; г) финансовых инструментов, приобретенных, но не доставленных аудируемому лицу на отчетную дату; д) полученных займов; е) кредиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета.
Пересчет — проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов. Рекомендуется проводить пересчет на выборочной основе. Размер выборки и ее элементы определяются с учетом оценки СВК организации-клиента.
Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемой организации-клиента в целях выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявлениепричин таких ошибок и искажений.
3. Документирование аудита.
3.1. Понятие, функции и виды рабочих аудиторских документов.
МСА 230 «Аудиторская документация» устанавливает обязанности аудитора по подготовке аудиторской документации при проведении аудита финансовой отчетности. Ниже перечислены прочие МСА, в которых содержатся те или иные требования и рекомендации по вопросам документации, а именно:

МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий», пункты 10 -
12;

10

МСА 220 «Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности», пункты 24 - 25;

МСА 240 «Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при аудите финансовой отчетности», пункты A44 - A47;

МСА 250 «Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности», пункт 29;

МСА 260 (пересмотренный) «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление», пункт A23;

МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности», пункт 12;

МСА 315 (пересмотренный) «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения», пункт 32;

МСА 320 «Существенность при планировании и проведении аудита», пункт A14;

МСА 330 «Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски», пункты 28 - 30;

МСА 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита», пункт 15;

МСА 540 «Аудит оценочных значений, включая оценки справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации», пункт 23;

МСА 550 «Связанные стороны», пункт 28;

МСА 600 «Особенности аудита финансовой отчетности группы
(включая работу аудиторов компонентов», пункт 50;

МСА 610 (пересмотренный, 2013 г.) «Использование работы внутренних аудиторов», пункты 36 - 37.
Аудиторская документация, рабочая документация, рабочие
документы — записи о выполненных аудиторских процедурах, полученных уместных аудиторских доказательствах и сделанных аудитором выводах.
Аудиторская документация может вестись на бумаге либо на электронных или иных носителях. Примеры аудиторской документации:

аудиторские программы;

аналитические документы;

памятные записки по проблемным вопросам;

краткие сводки значимых вопросов;

письма-подтверждения и письменные заявления; контрольные перечни; переписку (включая электронную) по значимым вопросам.
Аудитор может включить в аудиторскую документацию выдержки или копии документов аудируемой организации (например, значимые и специфические договоры и соглашения). Аудиторская документация, однако, не должна подменять собой бухгалтерские записи организации.
Функции документирования аудита.
Аудиторская документация обеспечивает выполнение основных функций:
 доказательства, обосновывающие сделанный аудитором вывод о достижении основных целей аудитора;

11
 доказательства того, что аудит был спланирован и проведен в соответствии с Международными стандартами аудита и применимыми законодательными и нормативными требованиями.
Кроме того, аудиторская документация выполняет целый ряд дополнительных функций, включая следующее:
 помощь аудиторской группе в планировании и проведении аудита;
 помощь членам аудиторской группы, ответственным за контроль, в руководстве и контроле за аудиторской работой, а также в исполнении ими их обязанностей по обзорным проверкам в соответствии с МСА
220;
 обеспечение подотчетности аудиторской группы в ее работе;
 сохранение данных по вопросам, являющихся значимыми для будущих аудиторских заданий;
 обеспечение проведения обзорных проверок и инспектирования в целях контроля качества в соответствии с МСКК 1 или не менее строгими требованиями национального законодательства;
 обеспечение возможности проведения внешнего инспектирования в соответствии с применимыми законодательными, нормативными или прочими требованиями.
Для повышения эффективности работы с имеющейся информацией, полученной во время аудиторской проверки, документы необходимо систематизировать. Рабочие документы можно систематизировать в зависимости от источника формирования, порядка регламентирования, характера использования.
1. В зависимости от источника формирования рабочие документы подразделяются на:
- рабочую документацию, созданную аудитором;
- рабочую документацию, полученную от клиента;
- рабочую документацию, полученную от третьих лиц.
2. В зависимости от порядка регламентирования рабочие документы можно подразделить на документы, формирование которых предусмотрено требованиями нормативных актов, т.е. обязательные, и документы,
формируемые по усмотрению аудиторской фирмы.
3.
По характеру использования рабочие документы можно подразделить следующим образом:
- рабочую документацию, непрерывно ведущуюся (постоянную или постоянный аудиторский файл)
- текущую документацию (текущие аудиторские файлы) содержат информацию, относящуюся в основном к аудиту отдельного периода.
3.2. Требования, предъявляемые к рабочей документации аудиторской
организации. Порядок формирования и хранения рабочей документации.
Аудиторская документация обеспечивает доказательства того, что проведенный аудит соответствует Международным стандартам аудита.
Например:

12
 наличие надлежащим образом документированного плана аудита показывает, что аудитор планировал проводимый аудит;
 наличие в аудиторском файле подписанного письма-соглашения об условиях задания показывает, что аудитор согласовал условия аудиторского задания с руководством или, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление;
 аудиторское заключение, в котором содержится надлежащим образом оформленное мнение с оговоркой в отношении финансовой отчетности клиента, показывает, что аудитор выполнил требование выразить мнение с оговоркой в соответствующих обстоятельствах, описанных в
МСА;
 может использоваться целый ряд способов, показывающих соблюдение в рамках аудиторского файла тех требований, которые обычно применяются на протяжении всего аудита:
 например, может не существовать единого способа документирования профессионального скептицизма аудитора. Тем не менее, аудиторская документация может обеспечить наличие доказательств применения аудитором профессионального скептицизма в соответствии с
Международными стандартами аудита. Такие доказательства могут включать особые процедуры, выполненные для подтверждения ответов руководства на запросы аудитора;
 тот факт, что руководитель задания в порядке соблюдения МСА принял на себя ответственность за руководство, контроль и проведение аудиторского задания, может подтверждаться в аудиторской документации целым рядом способов. В частности, это может быть документация о своевременном вовлечении руководителя задания в различные аспекты аудита, такие как участие в обсуждениях аудиторской группы, требуемых МСА 315 (пересмотренным).
В соответствии с МСА 230 аудитор должен готовить аудиторскую документацию своевременно. Своевременная подготовка достаточной и надлежащей аудиторской документации помогает повысить качество выполнения аудиторского задания и облегчает проведение результативной проверки и оценки собранных аудиторских доказательств и сделанных выводов до завершения работы над аудиторским заключением.
Документация, подготовленная после того, как аудиторская работа уже выполнена, скорее всего, окажется менее точной, чем та документация, которая готовилась по ходу выполнения этой работы.
Аудитор должен готовить аудиторскую документацию, которая достаточна для того, чтобы опытный аудитор, ранее не связанный с проведением конкретного аудиторского задания, мог понять:
 характер, сроки и объем выполненных аудиторских процедур для соблюдения Международных стандартов аудита и применимых законодательных и нормативных требований;
 результаты выполненных аудиторских процедур и собранные аудиторские доказательства;