Файл: Характеристика учетной политики предприятия (Понятие учетной политики, факторы, влияющие на ее разработку).pdf

ПБУ 1/2008 устанавливаются требования, которые должна обеспечивать учетная политика организации. Это требования: полноты; своевременности; осмотрительности; приоритета содержания перед формой; непротиворечивости; рациональности.

На формирование учетной политики оказывает влияние множество факторов, в том числе:

форма собственности и организационно-правовая форма хозяйственной деятельности;
величина организации (объем выпуска продукции, объем продаж, среднесписочная численность работников);
особенности деятельности (технологические, коммерческие, финансовые, управленческие);
кадровое обеспечение (уровень квалификации персонала, в том числе бухгалтерского);
наличие оргтехники и программного обеспечения;
хозяйственная ситуация (ситуация на рынке реализуемого товара, свобода ценообразования и выбора партнеров, развитость инфраструктуры рынка, наличие налоговых льгот).

Безусловно, теоретические аспекты и проблемы нормативного регулирования являются важнейшими факторами, определяющими подходы к формированию учетной политики. Вместе с тем при одном и том же нормативном регулировании могут возникнуть еще и практические проблемы, влияющие на подходы к учетной политике и, как следствие, на качество отчетной информации организации.

Большинство современных систем бухгалтерских стандартов, и российская в том числе, содержат значительное количество разрешаемых способов учета, призванных обеспечить достоверное отражение объектов в различающихся условиях хозяйствования организаций. Выбор соответствующих вариантов учета должен осуществляться на основе профессионального суждения бухгалтера с учетом особенностей деятельности конкретной организации.

Практически все российские организации на практике выбирают один и тот же линейный способ амортизации внеоборотных активов, определяют срок полезного использования основных средств только по Классификатору, не переоценивают нематериальные активы и не учитывают их обесценения. Следовательно, РСБУ в отношении способов амортизации, сроков полезного использования и последующей оценки внеоборотных активов соответствуют Международным стандартам, а на практике разрешаемые ими варианты учета в полной мере не используются.

Несмотря на ограниченный выбор организациями вариантов учета в указанных ситуациях, налицо и тот факт, что во многих других случаях в практической деятельности организаций применяются различные способы учета, разрешаемые отечественным бухгалтерским законодательством.

1.2 Порядок утверждения и изменения учетной политики

Учетная политикаутверждается приказом руководителя организации в течение 90 дней со дня создания организации, т.е. внесения сведений о ее создании в ЕГРЮЛ.

Бухгалтерскую учетную политику и учетную политику для целей налогообложения можно составить:

или в виде двух отдельных документов;
или в виде одного документа с двумя разделами (один - по вопросам бухгалтерского учета, а другой - по вопросам налогового).

В учетной политике любой организации обязательно необходимо описать те способы учета, в отношении которых выполняется любое из условий:

законодательством предусмотрено несколько способов учета (например, несколько способов начисления амортизации), из которых организация может выбрать для себя наиболее подходящий;
способ учета законодательством не установлен (например, способ раздельного учета НДС при ведении облагаемой и не облагаемой этим налогом деятельности).

В качестве приложений к бухгалтерской учетной политике надо привести^[5]:

формы первичных учетных документов, разработанные самой организацией. Если вы применяете формы документов, утвержденные Росстатом (Госкомстатом), то делать их приложением к учетной политике не надо. В этом случае в ней достаточно указать, что первичные учетные документы вы составляете по этим формам;
рабочий план счетов;
порядок документооборота в организации (например положение о документообороте) и график документооборота;
детализированные формы бухгалтерской отчетности, если организация их применяет.

Если организация может не применять какие-либо ПБУ, так как она вправе вести упрощенный бухучет, то в бухгалтерской учетной политике организация должна перечислить те ПБУ, которые она применять не будет.

Важным моментом при изучении особенностей формирования учетной политики организации является изучение порядка изменения учетной политики. Изменение учетной политики организации может производиться в случаях (рис. 1).

1.2 Основание изменения

Изменение законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету

Разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета

Существенное изменение условий хозяйствования

Рис. 1. Основания изменения учетной политики организации

Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.

Не считается изменением учетной политики утверждение «способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации»^[6].

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке в бухгалтерской отчетности организации.

1.3 Принципы формирования учетной политики

Закон № 402-ФЗ содержит лишь общие принципы учетной политики, а конкретные правила ее формирования установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н.

Содержание принципов формирования учетной политики представлено в таблице (табл. 4).

Таблица 4 - Принципы формирования учетной политики в российских и международных стандартах

Принцип		Содержание принципа
РСБУ	МСФО	Содержание принципа
Допущение последовательности применения учетной политики (п. 5 ПБУ 1/2008, п. 6.4 Концепции)	Характеристика сопоставимости (п. п. 39 - 42 Принципов)	Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому
Требование полноты (п. 6 ПБУ 1/2008, п. 6 ПБУ 4/99, п. 6.3.5 Концепции)	Характеристика полноты (п. 38 Принципов)	Полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности без каких-либо пропусков или изъятий
Требование своевременности (п. 6 ПБУ 1/2008, п. 6.5.1 Концепции)	Характеристика своевременности (п. 43 Принципов)	Своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, отсутствие в предоставлении заинтересованным пользователям информации чрезмерных отсрочек, которые могут привести к потере ее уместности

Продолжение таблицы 4

Требование непротиворечивости

(п. 6 ПБУ 1/2008)

Отсутствует

Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца

Требование рациональности

(п. 6 ПБУ 1/2008, п. 6.5.2 Концепции)

Ограничение «баланс между выгодами и затратами»

(п. 44 Принципов)

Рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации

Отсутствует

Характеристика понятности

(п. 25 Принципов)

Доступность информации для понимания пользователями

Характеристика уместности

(п. 6.2 Концепции)

Характеристика уместности

(п. п. 26 - 28 Принципов)

Наличие или отсутствие информации оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) пользователей

Характеристика существенности

(п. 6.2.1 Концепции)

Характеристика существенности

(п. п. 29 - 30 Принципов)

Отсутствие или неточность информации могут повлиять на решения заинтересованных пользователей

Характеристика надежности

(п. 6.3 Концепции)

Характеристика надежности

(п. п. 31 - 32 Принципов)

Информация не содержит существенных ошибок

Требование достоверности и объективности

(п. 6 ПБУ 4/99, п. 6.3.1 Концепции)

Характеристика правдивости

(п. п. 33 - 34 Принципов)

Правдивое (объективное) представление операций и прочих событий

Требование нейтральности

(п. 7 ПБУ 4/99, п. 6.3.3 Концепции)

Характеристика нейтральности

(п. 36 Принципов)

Исключение одностороннего удовлетворения интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими

Принцип последовательности применения учетной политики предполагает, что «принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому»^[7](п. 5 ПБУ 1/2008). Указанное требование к учетной политике обусловлено необходимостью единообразного отражения данных в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности из года в год и их сопоставления в динамике.

Если же учетная политика претерпевает какие-либо изменения, то данное обстоятельство должно быть доведено до сведения пользователей. Рассматриваемое допущение последовательности применения учетной политики соответствует принципу сопоставимости по МСФО.

При этом следует отметить, что принцип сопоставимости по своему содержанию несколько шире, нежели допущение, приведенное в ПБУ 1/2008. Он предполагает возможность сравнивать не только данные между собой в динамике (по периодам), но и сведения различных компаний. Это может быть обеспечено путем последовательного применения не просто учетной политики отдельно взятой организации, а всей системы требований стандартов бухгалтерского учета.

Остальные общие принципы совпадают по своему содержанию в российском бухгалтерском учете и в международной практике.

Допущение имущественной обособленности ПБУ 1/2008 раскрывает следующим образом: «Активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций»^[8].

Принцип автономности (имущественной обособленности) подразумевает юридическую самостоятельность (автономность) хозяйствующего субъекта, которая выражается в том, что предприятие действует как самостоятельный субъект правоотношений, выступая в гражданском обороте от своего имени; владеет имуществом, отделяемым от имущества собственников этого предприятия, а также самостоятельно отвечает по своим обязательствам.

Применение принципа имущественной обособленности на практике подразумевает отражение на балансе только тех активов, которые принадлежат организации на праве собственности. Принцип (концепция) непрерывности деятельности организации в обозримом будущем базируется на динамической теории баланса Э. Шмаленбаха и предполагает, что нормально функционирующее предприятие собирается продолжать свою деятельность неопределенный период и не подлежит ликвидации.

Принцип осмотрительности (консерватизма) предусматривает большую готовность к признанию в учете расходов, нежели доходов. Как утверждают Э.С. Хендриксен и М.Ф. Ван Бреда, «бухгалтеры должны отражать самую низкую из возможных стоимостей активов и доходов и самую высокую из возможных стоимостей пассивов и расходов. Это означает также, что расходы должны быть зафиксированы скорее рано, чем поздно, а доходы, напротив, скорее поздно, чем рано»^{^[9]}.

Таким образом, учетная политика организации должна быть сформирована таким образом, чтобы обеспечить раскрытие в бухгалтерском учете, а затем и в бухгалтерской (финансовой) отчетности всех текущих существующих и потенциальных притоков и оттоки экономических выгод, способных оказать влияние на принятие пользователями управленческих решений.

1.4 Нормативно-правовое обеспечение формирования учетной политики

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России состоит из документов четырех уровней (рис. 2).

Главный документ в области регулирования бухгалтерского учета в Российской федерации Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Согласно ч. 1 ст. 21 Закона о бухгалтерском учете к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся^[10]:

Федеральные стандарты.
Отраслевые стандарты.
Рекомендации в области бухгалтерского учета.
Стандарты экономического субъекта.

Федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами. В данных документах обобщены принципы и базовые правила бухгалтерского учета. Правила формирования информации о формировании вбухгалтерском учете информации об основных средствах организации изложены в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008).

Принципы регулирования бухгалтерского учета

Потребности пользователей

Федеральные стандарты

Отраслевые стандарты

Рекомендации в области бухгалтерского учета

Стандарты экономического субъекта

Документы в области регулирования бухгалтерского учета

Единообразие применения федеральных и отраслевых стандартов

МСФО-основа для разработки стандартов

Упрощение системы учета и отчетности для малых предприятий

Единая система требований к учету

Доку