Файл: Налоговый учет по акцизу (Понятие акциза, подакцизных товаров и ставки акциза).pdf

– при вывозе товаров в таможенном режиме реэкспорта за пределы таможенной территории РФ уплаченные при ввозе на таможенную территорию РФ суммы акциза возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством РФ. [Романовский М. В. Врублевский О.В. Налоги и налогообложение / М.В. Романовский, О.В. Врублевский. - СПБ.: Питер. 2007. – С. 111]

По общему правилу, установленному налоговым законодательством РФ, при вывозе подакцизных товаров с таможенной территории РФ в соответствии с иными таможенными режимами освобождение от уплаты акциза и (или) возврат уплаченных сумм акциза не производится. Исключения из названного правила могут быть предусмотрены только таможенным законодательством РФ. Также ТмК РФ определяется порядок уплаты акциза при перемещении физическими лицами подакцизных товаров, предназначенных для личных, семейных, домашних и иных не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд.

Итак, мы рассмотрели понятие акциза. Это косвенный налог, включаемый в цену товаров. Его оплачивает покупатель данных товаров. Как правило, подакцизными товарами оказывается ряд специфических товаров, либо монопольно производимых государством, дефицитных, либо имеющих большой спрос для покупателей. Отличительные особенности имеет правовое регулирование взимания акциза по товарам, перемещаемым через таможенную границу Российской Федерации. Эти особенности установлены налоговым законодательством РФ. Правительство РФ устанавливает порядок подтверждения права на освобождение от уплаты акциза при ввозе подакцизных товаров с территории РФ на территорию иностранных государств, но только с теми с кем у РФ есть международные договора об отмене таможенного оформления и таможенного контроля.

1.2. Составление налоговой базы по каждому виду подакцизных товаров

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара. В частности, налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется:

как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения); [Скворцов О.В. Налоги и налогообложение: Курс - минимум, решение задач / О.В. Скворцов. - М.: Экономистъ, 2006. – С. 275]

как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, без учета акциза, НДС и налога с продаж — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки;

как стоимость переданных подакцизных товаров, исчисленная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии исходя из рыночных цен без учета акциза, НДС и налога с продаж — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки; в аналогичном порядке определяется налоговая база по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, при их реализации на безвозмездной основе, при совершении товарообменных (бартерных) операций, а также при передаче подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации и передаче подакцизных товаров при натуральной оплате труда. [Какова Е.Р. Современные тенденции развития контрольно-проверочной работы налоговых органов // Налоги и налогообложение. – 2008. – ?7. – С. 17]

Средства, полученные налогоплательщиком, но не связанные с реализацией подакцизных товаров, не включаются в налоговую базу.

Налоговая база при реализации (передаче) природного газа на внутреннем рынке определяется как стоимость реализованного (переданного) транспортируемого природного газа, исчисленная исходя из применяемых цен, но не ниже установленных при государственном регулировании, с учетом предоставленных в установленном порядке скидок, за вычетом НДС. При оплате услуг по транспортировке газа по распределительным газопроводам стоимость этих услуг, исчисленная исходя из суммы тарифных ставок за услуги по транспортировке газа по распределительным газопроводам и за пользование распределительными газопроводами, не включается в налоговую базу. [Захарьин В.Р. Налог на прибыль. Сложные вопросы определения налоговой базы и уплаты налога. Практическое пособие / В. Р. Захарьин. - М.: Омега-Л, 2006. – С. 116]

На всей территории РФ действует единые ставки, по которым исчисляется акциз. Вследствие этого для данного налога становится характерным ежегодное изменение ставок акцизного налога, в том числе отсутствие базовой ставки. Статьей 193 НК РФ установлены ставки по подакцизным товарам на 2008, 2009 и 2010 гг. Ставки устанавливаются отдельно по каждому виду подакцизных товаров и выражаются в процентах или в рублях и копейках за единицу измерения. Так, на период с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2009 г. облагаются: спирт этиловый из всех видов сырья — акцизом по ставке 26 руб. 80 коп. за 1 л; алкогольная продукция в зависимости от объемной доли этилового спирта (кроме вин) — от 117 руб. 15 коп. до 185 руб. за 1 л спирта, содержащегося в этой продукции; вина в зависимости от способа изготовления — от 2 руб. 50 коп. до 11 руб. 20 коп. за 1 л спирта, содержащегося в этой продукции; табак — 300 руб. кг.; легковые автомобили в зависимости от мощности двигателя — от 0 до 207 руб. за 1 л. с.; автомобильный бензин в зависимости от содержания октанового числа — от 2657 до 3629 руб. за 1 т и т.д. Акцизные ставки носят довольно подвижный характер и нередко изменяются в зависимости от финансовой политики государства. [Друри К. Введение в управленческий и производственный учет / К. Друри. – М.: Аудит, 2007. – С. 357]

Помимо указанного выше порядка уплаты акцизного сбора, в России установлен платеж авансом при продаже налогоплательщиками алкоголя и алкогольной продукции. Законами РФ установлена обязательная маркировка региональными специальными марками алкогольной продукции, которая продается на территории России. Обычно уплата авансового платежа происходит при покупке организацией региональной специальной марки. [Александров, И.М. Налоги и налогообложение: учебник/И.М. Александров - М.: Издательско-торговая корпорация "Дашков и Ко", 2004 г. – С. 195]

В расчетных документах обычно отдельной строкой выделяется сумма налога, предъявляемая к оплате покупателем. Это происходит при реализации подакцизных товаров продавцом. Бывает, что данный подакцизный товар освобожден от акцизного сбора, тогда налогоплательщик должен внести в расчетный документ запись «без акциза». При реализации подакцизных товаров через розничную сеть сумма налога включается в цену товара, но отдельно на ярлыках (ценниках) не выделяется. [Богата И.Н., Кузнецова Л.Н. Налоги и налогообложение в РФ / И.Н. Богата, Л.Н. Кузнецова. – Ростов н/Д: «Феникс», 2001г. – С. 237]

Налогоплательщику предоставлено право производить в некоторых случаях уменьшение общей суммы уплачиваемого акциза, т.е. осуществлять налоговые вычеты. Например налоговые вычеты применяются относительно ввезенных подакцизных товаров на территорию РФ, выпущенных в свободное обращение и используемых в дальнейшем в качестве сырья для производства подакцизных товаров. Уменьшается сумма налога при передаче подакцизных товаров, изготовленных из давальческого сырья. Предусмотрены налоговые вычеты в случае возврата покупателем оплаченных подакцизных товаров или отказа от них. [Свинухов В.Г., Оканова Т.Н. Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности / В.Г. Свинухов, Т.Н. Оканова. – М.: Магистр, 2010. – С. 313]

Следует отметить, что налоговые вычеты применяются только при условии предоставления налогоплательщиком в налоговые органы расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении подакцизных товаров, либо на основании таможенной документации, подтверждающей ввоз подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы налога. [Шевелев А.Е. Бухгалтерский финансовый учет. Учебник / А.Е. Шевелев. – Ростов-на-Дону: Феникс, 2004. – С. 187]

По общему правилу уплата акциза производится ежемесячно с обязательным представлением в налоговые органы специальной декларации. Вместе с тем из общего правила существуют значительные исключения, предусмотренные для отдельных видов подакцизных товаров и установленные ст. 204 НК РФ. Особый режим уплаты данного налога предусмотрен при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и определяется таможенным законодательством. Согласно положениям ТмК РФ уплата акцизов является обязательным условием подачи таможенной декларации, следовательно акцизы уплачиваются до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации. В данном случае акцизы уплачиваются непосредственно таможенному органу. [Александров, И.М. Налоги и налогообложение: учебник/И.М. Александров - М.: Издательско-торговая корпорация "Дашков и Ко", 2004 г. – С. 197]

Относительно исполнения обязанности по уплате акцизов в рамках договора простого товарищества действует принцип солидарной ответственности, являющийся отражением п. 2 ст. 1047 ГК РФ. Согласно названной норме, если договор простого товарищества связан с осуществлением предпринимательской деятельности, контрагенты по такому договору отвечают по общим долгам и обязательствам солидарно. [Гражданский Кодекс Российской Федерации от 01.10.2010., - М., изд. Проспект. – п. 2 ст. 1047]

Поэтому при полном и своевременном исполнении обязанности по уплате акциза лицом, ведущим дела простого товарищества, считается исполненной и налоговая обязанность других участников договора о совместной деятельности. Аналогично в случае неисполнения (ненадлежащего исполнения) выбранным плательщиком возложенных на него налоговых обязанностей наступает солидарная ответственность всех участников простого товарищества по уплате акцизов.

Мы можем сделать вывод, что налоговая база это объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении — подакцизные товары, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки. Это стоимость реализованных подакцизных товаров. Средства, не связанные с реализацией подакцизных товаров, не включаются в налоговую базу. Также важно отметить, что налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара.

1.3. Установленная налоговая ставка акциза

Взимание акцизов производится по единым для всей территории России ставкам (в том числе и по импортируемым товарам), установленным в ст. 193 Налогового кодекса РФ. Ставки бывают трех видов:

- специфические, или твердые - в рублях и копейках за единицу измерения;

- адвалорные - в процентах от стоимости товара, определенной в соответствии со ст. 187 Налогового кодекса РФ (то есть стоимости товара за вычетом акцизов и НДС). Сейчас они не применяются;

- комбинированные, состоящие из двух частей - специфической составляющей (в рублях и копейках за единицу измерения) и адвалорной составляющей (в процентах от стоимости). Комбинированные ставки установлены на сигареты и папиросы. [Мамаев И.В. Обязательные элементы акцизов / И.В. Мамаев // Налоги - 2006- ?5. – С. 25]

Федеральным законом от 16 мая 2007 г. N 75-ФЗ были утверждены ставки на период 2008 - 2010 гг. Предусматривалось, что ставки будут увеличиваться в среднем на 7% ежегодно.

Внесение изменений в ст. 193 Налогового кодекса РФ с 1 января 2009 г. потребовалось, во- первых, в связи с уточнением размеров индексации и, во-вторых, в связи с необходимостью решения задачи по созданию условий для эффективного инвестирования в модернизацию производства нефтепродуктов и выработки моторных топлив улучшенного качества с более высокой экологической безопасностью.

Размер индексации ставок увеличен в среднем до 10% ежегодно (то есть увеличение составило 3 процентных пункта по сравнению с индексацией, предусмотренной Федеральным законом N 75-ФЗ). Кроме того, рассматриваемый Закон устанавливает размер ставок и на 2011 г. [Феоктистов И.А., Нечипорчук Н.А., Красноперова О.А.. Комментарий к последним изменениям в Налоговый кодекс РФ. М.: ГроссМедиа, РОСБУХ, 2009. – С. 145].

Для дальнейшего понимания исчисления акциза необходимо ознакомится с установленными налоговыми ставками в соответствии со статьей 193 НК РФ. Ставки приведены в таблице 1.1 (приложение А) на период с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2011 г.

Как видно из таблицы 1.1 (приложение А), большинство ставок индексируется в период с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2011 г. один раз в год, и в течении каждого года ставки будут оставаться неизменными. Индексироваться не будут только ставки на нефтепродукты. В среднем ставки акцизов увеличились на 10% ежегодно. [Нечипорчук Н.А., Подгорная Т.К. Акцизы / Н.А. Нечипорчук, Т.К. Подгорная. – М:Издательско - консультационная компания «Статус - Кво 97», 2004. – С. 411]

Комбинированные налоговые ставки установлены только на сигареты с фильтром и без фильтра и папиросы.

В частности, на сигареты с фильтром в 2008 г. установлена специфическая составляющая комбинированной ставки в размере 120 руб. за 1 тыс. сигарет. Адвалорная составляющая комбинированной ставки зафиксирована в размере 5,5% от расчетной стоимости указанных сигарет. При этом в статье 193 НК РФ определено, что сумма акциза в расчете на 1 тыс. сигарет не должна быть меньше 142 руб. Другими словами, 142 руб. за 1 тыс. сигарет с фильтром - это минимальная ставка акциза для сигарет с фильтром.

Специфическая составляющая комбинированной ставки на сигареты без фильтра и папиросы равна 55 руб. за 1 тыс. сигарет или папирос. Адвалорная часть комбинированной ставки составляет 5,5% от расчетной стоимости этих сигарет или папирос. Причем сумма акциза в расчет на 1 тыс. сигарет или папирос не должна быть меньше 72 руб. [Нечипорчук Н.А., Подгорная Т.К. Акцизы / Н.А. Нечипорчук, Т.К. Подгорная. – М:Издательско - консультационная компания «Статус - Кво 97», 2004. – С. 412]