Файл: Обоснование принципов построения эффективного налогового учета в системе управления финансами экономических субъектов..pdf

Учетная политика этих стран сформирована под влиянием приоритетности интересов государства и поэтому направлена на удовлетворение требований правительства в отношении налогообложения. Степень подчиненности системы налогообложения бухгалтерским нормам учета в вышеуказанных странах не однородна. [14, с. 19]

Германия является примером жесткой зависимости, так как самостоятельного налогового учета у нее практически не существует, а бухгалтерский учет в этой стране рассматривается как база для определения налога, а также финансового управления. Поэтому, одной из главных задач бухгалтерского учета является создание основы для точного определения налоговых платежей. Торговый баланс также является основой для составления налогового баланса.

Во Франции существует сильная, но постепенно снижающаяся зависимость налогового учета от принципов бухгалтерского учета. В этой стране хотя и существует отдельный налоговый учет, но он основывается только на правилах бухгалтерского учета. Механизм расчета налогооблагаемой прибыли на основе данных бухгалтерского учета является строго регламентированным. Для определения налоговых обязательств предприятия заполняют специально созданные таблицы корректировок бухгалтерской прибыли.

В Бельгии действует такой налоговый режим, при котором публикуемая годовая отчетность служит основой для налогообложения. Акционерные общества обязаны представлять в налоговые органы баланс и отчет о прибылях и убытках, а налоговые органы могут оспаривать содержание бухгалтерской отчетности и делать корректировки для определения налогооблагаемой базы. [11, с. 14]

К странам с европейской моделью учета относят ряд стран Южной Америки такие как: Аргентину, Перу, Уругвай и другие.

Англо-американская модель – предусматривает взаимовыгодное взаимодействие бухгалтерского и налогового учета.

В этой модели взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета, в отличие от континентальной, налоговый учет представляет собой некоторую корректировку данных бухгалтерского учета, которое вызвано более значимыми (по сравнению со странами континентальной модели) различиями в порядке признания доходов и расходов для целей бухгалтерского и налогового учета и, поэтому, необходимостью корректировки отдельных бухгалтерских показателей учета доходов и расходов (а не сводного показателя прибыли).

Англо-американская модель предполагает параллельное существование налогового и бухгалтерского учета. [12, с. 17]

В отечественной теории и практике в настоящее время можно выделить три модели удовлетворения интересов государства как пользователя информации об объектах налогообложения, которые отличаются по степени самостоятельности по отношению к системе бухгалтерского учета. [10, с. 8]

Первая модель («бухгалтерский налоговый учет») – модель, которая включает бухгалтерскую информационную систему, не предусматривает корректировку показателей бухгалтерского учета. Примером такой модели служил налог на имущество организаций, инструкция по исчислению которого содержала перечень счетов бухгалтерского учета, остатки по которым представляют собой налоговую базу. Представим данную модель в виде схемы. [7, с. 23]

Вторая модель («смешанный налоговый учет») – модель, которая предполагает формирование показателей налогового учета путем корректировки бухгалтерских показателей. К этой модели взаимодействия налогового и бухгалтерского учета относился с 1995 г. налог на прибыль организаций (с момента принятия Правительством РФ Постановления от 1.07.1995 г. № 661 «О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли»). Данная модель совпадает с «континентальной» моделью взаимосвязи бухгалтерского учета и налогового. [13, с. 15]

Третья модель («абсолютного налогового учета») – модель самостоятельного налогового учета, которая предполагает, что прибыль определяется не только на базе данных бухгалтерского учета, но также и на основании регистров налогового учета. [15, с. 19]

Российская модель «абсолютного налогового учета» – по мнению специалистов в области бухгалтерского учета и налогового, применение модели «абсолютного налогового учета» не является целесообразным по ряду ниже сформулированных причин: [12, с. 11]

– установление особой системы налогового учета усложняет работу бухгалтерских структурных подразделений, так как ведение двойного учета может привести к противоречиям, а также к различным техническим сложностям;

– установленная ст. 314 НК РФ норма о самостоятельной разработке налогоплательщиком форм регистров налогового учета, а также порядке отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных учетных документов имеет несколько сторон. [2]

1. Для налогоплательщиков возникает обязанность разработать учетные формы, которые бы в полной мере раскрывали порядок формирования налоговой базы, что является довольно трудоемким и дорогостоящим процессом.

2. Отсутствие нормативно утвержденных форм налогового учета позволяет налогоплательщику подойти к формированию системы налогового учета довольно формально.При этом меры ответственности к нему применены быть не могут. Например, при разработке регистров налогового учета по суммам начисленной амортизации налогоплательщик может установить (в учетной политике для целей налогообложения), что таким регистром является разработочная ведомость по начислению амортизации для целей бухгалтерского учета. В случае если данные для целей бухгалтерского учета не отклоняются от данных для целей налогообложения, такой подход оправдан.

Несмотря на это, неизбежны «многочисленные разногласия налогоплательщиков с налоговыми органами, так как каждый из них по-своему будет понимать заложенные в главе нормы» [11, с 34].

По мнению экономиста А.С. Бакаева, «предложенная система СНУ создает неограниченные возможности для изобретения различных путей ухода от налогообложения. Учитывая российскую «любовь к уплате налогов», это всегда будет совсем не в пользу бюджета» [5, с.134].

Оптимальная модель налогового учета

Вместо разработки сложной системы аналитических регистров налогового учета следовало бы предусмотреть составление необходимых налоговых корректировок по отношению к данным бухгалтерского учета, которые обеспечат существенное уменьшение объема работ по сравнению с ведением оторванных друг от друга систем налогового и бухгалтерского учета. [11, с.15]

Несмотря на высокий резонанс, который был вызван введением требования исчисления налога на прибыль в отдельной от бухгалтерской системе налогового учета, исследование порядка исчисления действующих в РФ налогов показало, что в большинстве случаев законодательно применяется модель «абсолютного налогового учета», когда необходимые показатели для определения налоговой базы, группируются и систематизируются не в регистрах бухгалтерского учета, а в налоговых, формы которых разработаны и утверждены налоговыми органами. [19, с. 69].

Типы моделей налогового учета, которые применяются при исчислении налогов РФ представлены в Приложении 1. Три подхода к постановке системы налогового учета по налогу на прибыль представлены в Приложении 2.

Как следует из Приложения 1, по большинству действующих в РФ основных налогов налоговым законодательством предусмотрена модель «абсолютного налогового учета». Исключением из общего правила явились налог на имущество организаций, по которому гл. 30 НК РФ прямо предусмотрено использование данных бухгалтерского учета для целей исчисления налога, а также налог на прибыль организаций, по которому гл. 25 НК РФ налогоплательщику при организации системы налогового учета фактически предоставлено право выбрать либо модель «смешанного бухгалтерского учета», либо модель «абсолютного налогового учета». [19, с. 71].

Глава 2. Роль налогового учета в системе управления финансами

2.1. Функции системы налогового учета в системе финансов

Система налогового учета (СНУ) по определению может существовать исключительно при условии существования налогов. И те цели, которые ставятся перед налогами системой финансовых отношений, безусловно, проецируются на следующие ниже перечисленные функции: [19, с. 81]

– на уровне общегосударственных финансов: информационная, регулирующая и контрольная;

– на уровне финансов предприятий: учетная, информационная и контрольная.

Таким образом, законодательно можно выделить две основные цели СНУ:

– обеспечение информацией налогоплательщика для целей исчисления налоговых обязательств;

– обеспечение информацией других пользователей для проведения различных мероприятий налогового контроля.

Также следует отметить, что не все вышеприведенные функции системы налогового учета одинаково прямо зависят от достижения указанных целей. Часть перечисленных функций, присущих СНУ и выполняемых ею, лишь косвенно связана с этими целями.

Регулирующая функция СНУ на уровне финансов государства формируется из одноименной функции финансов, когда государство вмешивается через финансовые отношения в воспроизводственный процесс, используя при этом такие финансовые инструменты, как финансовое и бюджетное планирование, государственный кредит, государственное регулирование рынка ценных бумаг. В настоящий момент одним из главных финансовых инструментов являются налоги. Государство через налоговый механизм воздействует на процессы производства и обращения, а также стимулирует или сдерживает их темпы, усиливает или ослабляет накопление капитала, оказывает влияние на рост или снижение платежеспособного спроса населения. [19, с.84]

СНУ является неотъемлемой частью эффективно действующей системы налогообложения и содействует в исполнении регулирующей функции налогов на уровне общегосударственных финансов. Следует отметить, что исполнение данной функции не является целью создания и ведения СНУ, но достигается ее применением, что свидетельствует об опосредованном характере целей, достигаемых системой налогового учета при исполнении регулирующей функции.

Информационная функция СНУ на уровне общегосударственных финансов имеет важное значение в правовом государстве и заключается в том, что для целей исчисления налогов становится невозможным использование исключительно данных бухгалтерского учета, и объективно возникает необходимость в разработке специальных налоговых правил получения данных для целей исчисления налогов. [19, с. 87]

Контрольная функция СНУ на уровне общегосударственных финансов является одной из форм проявления контрольной функции финансов и заключается в проведении мероприятий финансового контроля при проверке точного соблюдения законодательства РФ по разным вопросам своевременности и полноты выполнения налоговых обязательств. [19, с. 93]

Учетная функция СНУ проявляется на уровне финансов предприятий и является прямым следствием основных целей применения такой системы – формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, которые осуществляются налогоплательщиком в течение отчетного периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов.

Таким образом, при осуществлении функций финансового контроля предприятию целесообразно воспользоваться именно данными налогового учета с целью принятия решения о полезности тех или иных затрат, понесенных организацией.

Различного вида внутренний контроль обеспечивается посредством управленческого учета, и, следовательно, источниками данных управленческого учета должны быть не только данные статистической отчетности, бухгалтерского учета, финансовые показатели деятельности предприятия, но также регистры налогового учета, которые содержат сгруппированную в особом порядке информацию о доходах и расходах предприятия.

Взаимосвязь управленческого и налогового учета представлена на рисунке 2.1.

Рис. 2.1 – Взаимосвязь управленческого и налогового учета [19, с. 95]

Исполнение СНУ информационной функции на уровне финансов предприятия не является главной целью СНУ, но дает определенные преимущества при осуществлении финансового планирования (налогового планирования). При этом информационная функция СНУ заключается в предоставлении информации о налоговых показателях деятельности организации для целей финансового планирования. В результате этого ускоряется сбор и растет достоверность данных при выполнении ряда задач налогового планирования. Происходит выявление внутрихозяйственных резервов роста прибыли за счет более экономного использования денежных средств путем оптимизации налоговых платежей и установление рациональных финансовых отношений с бюджетом в части своевременного перечисления налогов. [19, с. 99]