Файл: Цели и задачи налогового учета(Организация налогового учета на предприятии общепита).pdf

Вместе с тем при определении налоговой базы следует отдельно определять финансовый результат в операциях по реализации амортизируемого имущества, имущественных прав, реализации имущественных прав (долей, паев), покупных товаров и прочего имущества. [8]

Напомним, что под учетной политикой для целей налогообложения в соответствии со ст. 11 НК РФ следует понимать выбранную налогоплательщиком совокупность способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. [2]

Принципы налогового учета

Налоговое законодательство предполагает, что налогоплательщики самостоятельно строят систему налогового учета, руководствуясь определенными принципами. Перечислим их. [2]

Принцип последовательности применения норм и правил налогового учета. Имеется в виду, что выбранные налогоплательщиком способы и методы ведения налогового учета применяются последовательно от одного налогового периода к другому (абз. 5 ст. 313 НК РФ). Вместе с тем законодатель установил случаи внесения изменений в учетную политику. Это изменение законодательства о налогах и сборах или изменение применяемых методов учета, а также появление новых видов деятельности. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений законодательных норм (абз. 6 ст. 313 НК РФ). Поскольку законодательно не установлено, когда принимается решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения в случае появления новых видов деятельности, то логично предположить, что таким моментом является начало осуществления этих видов деятельности (примечание автора). [5]

Принцип непрерывности деятельности налогоплательщика. Так, в абз. 3 ст. 314 НК РФ указано, что формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). [5]

Принцип денежного измерения объектов налогового учета. При определении доходов и расходов налогоплательщика законодатель исходит из того, что они должны быть выражены в денежной форме (п. 1 ст. 41, п. 2 ст. 249, абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ). [5]

---

Принцип имущественной обособленности организации. Имеется в виду, что имущество организации учитывается отдельно от имущества ее собственников и работников этой организации. Этот принцип вытекает из определения юридического лица, данного в пункте 1 статьи 48 ГК РФ. Напомним, что юридическим лицом признается организация, которая имеет обособленное имущество и отвечает им по своим обязательствам, может от своего имени приобретать и осуществлять гражданские права и нести гражданские обязанности, быть истцом и ответчиком в суде (п. 1 ст. 48 ГК РФ). [5]

Принцип признания доходов и расходов исходя из выбранного налогоплательщиком метода. В условиях метода начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом периоде), в котором они имели место, независимо от момента оплаты (денежными средствами, имуществом, имущественными правами) (ст. 271, 272 НК РФ). В бухгалтерском учете это принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности. [5]

В условиях кассового метода, наоборот, решающей при определении доходов и расходов для целей налогообложения является дата фактического поступления (выплаты) денежных средств (имущества, имущественных прав) (ст. 273 НК РФ). Следует отметить, что применение кассового метода весьма ограничено, поэтому многие авторы, определяя принципы налогового учета, в основном исходят из принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принципа начисления).

Принцип равномерности признания доходов и расходов (в отношении доходов и расходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам) (п. 2 ст. 271, абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ). [5]

К элементам метода налогового учета, следует отнести:

- первичную учетную документацию;

- оценку объектов налогообложения;

- аналитические регистры налогового учета;

- расчет налоговой базы;

- налоговую декларацию;

- внутренний контроль правильности исчисления и своевременности уплаты налога.

Модели налогового учета

Основные модели налогового учета предложены законодателем в ст. 313 НК РФ.

Первая модель предусматривает автономное ведение налогового учета, то есть параллельно с бухгалтерским учетом (применяются самостоятельные регистры налогового учета). При использовании этой модели в организации создается самостоятельное подразделение налогового учета, в котором работают специалисты в области налогообложения. Безусловно, это достаточно затратная модель, которую могут себе позволить только крупные организации. [2]

---

В условиях этой модели каждая хозяйственная операция отражается дважды: в бухгалтерии - в регистрах бухгалтерского учета, в отделе налогового учета - в аналитических налоговых регистрах. При этом в аналитических налоговых регистрах отражается только та информация, которая учитывается для целей налогообложения. Таким образом, в условиях этой модели налогоплательщик определяет налоговую базу и исчисляет налог непосредственно на основании данных налоговых регистров, показатели которых формируются в соответствии с требованиями НК РФ. Следует отметить, что это является безусловным достоинством автономной модели ведения налогового учета. [8]

Иными словами, бухгалтерский и налоговый учет ведутся независимо друг от друга, то есть параллельно. Общими для этих видов учета являются только первичные учетные документы.

Вторая модель предполагает ведение налогового учета в системе бухгалтерского учета. Данная модель в условиях среднего и мелкого бизнеса является самой востребованной, поскольку позволяет достаточно рационально, с наименьшими затратами, вести одновременно и бухгалтерский, и налоговый учет.[8]

При использовании второй модели можно выделить два варианта построения налогового учета. Если в регистрах бухгалтерского учета содержится достаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, то отдельные регистры налогового учета создавать и вести не нужно (первый вариант). [5]

Если же такой информации недостаточно, то налогоплательщики вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета (второй вариант). В условиях этого варианта налогового учета необходимо выделить:

- объекты учета, по которым правила бухгалтерского и налогового учета совпадают. По таким объектам достаточной для целей налогообложения будет считаться информация, содержащаяся в бухгалтерских регистрах;

- объекты учета, по которым правила бухгалтерского и налогового учета не совпадают, а также объекты учета, по которым составление отдельных аналитических налоговых регистров является обязательным в соответствии с налоговым законодательством (например, при учете финансового результата от реализации амортизируемого имущества, имущественных прав и др.). Для таких объектов следует разработать специальные налоговые регистры и установить порядок использования информации бухгалтерского учета в целях налогового. [8]

---

Порядок ведения налогового учета в условиях выбранной модели устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя (на практике предпочтительным, на взгляд автора, является составление отдельного приказа, утверждающего учетную политику для целей налогообложения). Это связано с тем, что в налоговое законодательство, по сравнению с бухгалтерским, намного чаще вносятся изменения. [8]

Другими словами, каждый налогоплательщик выбирает из различных вариантов учета, предложенных налоговым законодательством, те, что будут применяться в его организации.

1.2. Необходимость ведения налогового учёта в России

Теоретические основы бухгалтерского учета изложены в Федеральном законе "О бухгалтерском учете" от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ (далее - Закон N 402-ФЗ), Приказе Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", Приказе Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н "Об утверждении Положений по бухгалтерскому учету" и множестве других нормативных документов. Поэтому с нормативным обоснованием теоретических основ бухгалтерского учета проблем не возникает. Противоположная ситуация складывается с налоговым учетом. [11]

Основным нормативным документом, регулирующим налоговый учет, является Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ). Но, к сожалению, в Кодексе теоретическим основам налогового учета не уделено должного внимания. Логично предположить, что основы должны быть изложены в части первой НК РФ в отдельной большой статье или нескольких последовательных. Такой подход значительно бы облегчил его изучение и ведение. Но все далеко не так.

В части первой НК РФ ведение учета объектов налогообложения установлено для всех налогоплательщиков и налоговых агентов:

- налогоплательщики обязаны "вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах" (пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ);

- налоговые агенты обязаны "вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику" (пп. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ). [2]

---

Конечно, это общие требования, установленные для всех налогоплательщиков. Но для экономических субъектов учет прежде всего предполагает его документирование. Указания на ведение, в том числе документирование, налогового учета конкретизированы по следующим налогам и специальным налоговым режимам:

1) налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии со ст. 313 "Налоговый учет. Общие положения" НК РФ, а также в соответствии со многими другими статьями указанной главы, регулирующими особенности ведения налогового учета по отдельным доходам и расходам;

2) налог на добавленную стоимость (гл. 21 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость") и ст. 169 НК РФ;

3) налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 230 НК РФ и Приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. N 86н/БГ-3-04/430 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей";

4) упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии со ст. 346.24 "Налоговый учет" НК РФ, а также Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения";

5) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 11 декабря 2006 г. N 169н "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), и Порядка ее заполнения";

6) патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. N 135н.[4; 6]

Постараемся теперь нормативно обосновать теоретические основы налогового учета, предполагая, что он вторичен по отношению к бухгалтерскому учету и те теоретические основы ведения налогового учета, которые прописаны по налогу на прибыль организаций, распространяются на ведение налогового учета по другим налогам, если иное не предусмотрено соответствующими главами НК РФ.

---