Файл: Цель и задачи налогового учета (Теоретические основы налогового учета ).pdf
Добавлен: 14.03.2024
Просмотров: 4
Скачиваний: 0
Можно говорить о необходимости законодательного закрепления в Налоговом кодексе Российской Федерации понятия налогового учета, его объектов, целей, задач, его принципов с учетом ведения не только по налогу на прибыль, но и всем налогам.
К принципам налогового учета относятся принцип денежного измерения, самостоятельность организации налогового учета, непрерывность ведения налогового учета, принцип равномерности распределения доходов и расходов, принцип имущественной обособленности, принцип последовательности применения норм и правил налогового учета, принцип документирования, принцип временной определённости фактов хозяйственной деятельности.
С учетом целей, задач налогового и бухгалтерского учета, их объектов и применяемого на практике программного обеспечения, необходимости в сближении бухгалтерского и налогового учета не имеется.
Термин «учетная политика» вошел в употребление в конце восьмидесятых годов как вольный перевод на русский язык английского словосочетания «accountingpolicies», употребляемого в стандартах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета.
Понятия учетной политики для целей налогообложения в налоговом законодательстве нет, понятие учетной политики для целей бухгалтерского учета не отражает сущность данного экономического явления.
В статье 313 НК РФ при раскрытии порядка учета налога на прибыль организации содержится положение о том, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения[6]. Учётная политика для целей налогообложения - совокупность правил и методов, позволяющих обобщать информацию для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Учетная политика является частью экономической политики организации, проявляющейся в добровольном выборе одного из нескольких возможных вариантов ведения учета и составления отчетности.
Согласно действующему законодательству учетную политику разрабатывают только организации и принятая организацией учетная политика обязательна для ее структурных подразделений. Отметим, что Министерством финансов Российской Федерации разработан проект «Изменения в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», предусматривающий в частности распространение ПБУ 1/2008 также на индивидуальных предпринимателей, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой, в случае, если они ведут бухгалтерский учет в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данное предложение является уместным и своевременным.
Учетная политика для целей налогового учета при общем режиме налогообложения составляется на основе осуществляемой организацией деятельности, уплачиваемых налогов и может содержать широкий спектр вопросов. При этом следует отметить отсутствие законодательных требований к оформлению учетной политики по учету иных налогов, кроме налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, что представляет собой упущение законодателя. Кроме того, отсутствуют рекомендации по оформлению регистров учета и их ведению для иных, кроме налога на прибыль, налогов. В такой ситуации, с учетом потребностей экономических субъектов, целесообразно выделение в Налоговом кодексе Российской Федерации отдельной главы - «Налоговый учет и учетная политика в целях налогового учета», раскрывающей природу и назначение учетной политики в целях налогообложения, требования к оформлению учетной политики для всех экономических субъектов (примерный перечень разделов), ведущих бухгалтерский учет, а также ее раскрытие при сдаче налоговой отчетности.
Учетная политика для целей применения общего режима налогообложения может содержать следующие разделы ведения учета: организационные положения, общие положения: исчисление и уплата налогов и сборов (перечень уплачиваемых конкретным экономическим субъектом налогов и сборов), НДС (раздельный учет НДС, порядок раздельного учета НДС, порядок оформления счетов-фактур, ведения книг покупок, книг продаж, журнала полученных счетов-фактур), налог на прибыль (метод и порядок признания доходов ирасходов, внереализационные доходы (дата признания, порядок учета отдельных видов внереализационных доходов), расходы (материальные расходы, расходы на оплату труда, порядок определения расходов на производство и реализацию, перечни прямых расходов по видам деятельности), момент признания внереализационных и прочих расходов, расходы на формирование резервов по сомнительным долгам, налоговая база, особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, доходы и расходы от операций с ценными бумагами, расходы, связанные с оплатой процентов по долговым обязательствам, нематериальные активы (амортизация нематериальных активов), НДФЛ, страховые взносы, транспортный налог, земельный налог, налог на имущество организаций.
Наличие учетной политики облегчит учетную и аналитическую деятельность предприятия, в том числе при совмещении разных режимов налогообложения, осуществлении различной деятельности и переходе на иной режим налогообложения.
При этом структурно учетная политика для специальных режимов налогообложения в общих чертах схожа с учетной политикой для общего режима налогообложения[7].
Есть необходимость закрепления обязанности составления учетной политики всеми экономическими субъектами, ведущими налоговый учет, что позволит иметь четкое представление внешним и внутренним пользователям информации о примененных методах налогового учета, имеющихся регистрах налогового учета, а также правильности составления налоговой отчетности.
Итак, налоговый учет - это упорядоченная система сбора, фиксации и обработки информации о доходах, расходах, иных объектах налогообложения организации-налогоплательщика, необходимой для правильного исчисления налоговой базы по налогам и сборам.
2. Организация налогового учета
В настоящее время многими учеными-экономистами широко обсуждается вопрос организации налогового учета, каждый из них предлагает свой вариант постановки учета (таблица 1).
Таблица 1 - Концепции организации налогового учета на предприятии
Ф.И.О. авторов |
Концепции ведения налогового учета |
1 |
2 |
Захарьин В. И.[8] |
Налоговый учет организуется одним из трех способов:
|
Киселева И. А.[9] |
Налоговый учет организуется одним из трех способов:
|
Старова Н. Ю.[10] |
Все способы ведения налогового учета делит на три группы:
|
Волошина А. Н.[11] |
Предлагает несколько вариантов порядка ведения налогового учета:
|
Педченко И. В.[12] |
Предлагает пять способов организации бухгалтерского учета:
|
Ракитина М. Ю., Арутюнова О. Л., Шарова С. В.[13] |
Предлагают пять подходов к организации налогового учета:
|
Малявкина Л. И.[14] |
В рамках концепции автономной системы налогового учета выделяет три основных варианта организации налогового учета:
В рамках концепции интегрированной системы налогового учета выделяет два основных варианта организации налогового учета:
|
Усатова Л. В.[15] |
В рамках концепции автономной системы налогового учета предлагает три основных варианта организации налогового учета:
В рамках концепции интегрированной системы налогового учета выделяет два основных варианта организации налогового учета:
|
Кругляк З. И.[16] |
Предлагает два основных варианта организации налогового учета:
|
Боровик О. А.[17] |
Предлагает следующие способы организации взаимодействия бухгалтерского и налогового учета:
|
Как видно из приведенной таблицы, авторами предлагаются две концепции ведения налогового учета: автономная (самостоятельная) система налогового учета, практически не связанная с бухгалтерским учетом, и интегрированная система налогового учета.
Автономная (самостоятельная) система предполагает формирование налоговой базы по налогу на прибыль на основе правил 25 главы НК РФ и заполнение аналитических регистров налогового учета. В данном случае связь налогового учета с бухгалтерским (финансовом) учетом минимальна и проявляется через использование единых первичных учетных документов. При этом разными авторами предлагаются различные варианты организации автономного бухгалтерского учета.
Сторонником автономной системы налогового учета с применением налоговых счетовявляется И.В. Педченко. По мнению автора, «это удобно бухгалтерам, ведущим учет на компьютере с использованием бухгалтерских программ; они должны добавить в схемы бухгалтерских проводок к хозяйственным операциям дополнительные проводки по налоговым счетам и составить новые алгоритмы хозяйственных операций в тех случаях, когда бухгалтерский и налоговый учет одних и тех операций ведется по-разному. Практически той же позиции придерживается М.М. Коростелкин. Им предложена система счетов налогового учета в целях эффективного получения данных для учета, планирования и анализа затрат на предприятиях машиностроительного комплекса.
Автономная система налогового учета, по мнению многих ученых, имеет больше недостатков, чем преимуществ. Во-первых, использование такой системы налогового учета приводит к значительному увеличению расходов на ведение учета, поскольку одни и те же операции фиксируются дважды: в налоговом и бухгалтерском учете. По словам В.Д. Новодворского, Д.Р. Гараева, «ведение налогового учета, «оторванного» от бухгалтерского, влечет чрезмерное усложнение системы учета на предприятиях, потере рациональности бухгалтерских процедур и увеличению административных расходов предприятия».
Во-вторых, в налоговом учете фиксируются только доходы и расходы, которые формируют прибыль в целях налогообложения. Это снижает контрольные функции учета по определению налоговой базы по налогу на прибыль. Специалисты Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ И. Ложников и Л. Колесенкова в связи с этим, отметили: «Отказ от данных бухгалтерского учета, а, следовательно, от его важнейших принципов, методов и правил, в том числе от метода «двойной записи», полноты отражения фактов хозяйственной деятельности, соответствия данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета и т.д., приводит к тому, что основная задача, поставленная перед разработчиками гл.25, а именно достоверное определение налоговой базы по налогу на прибыль, является практически невыполнимой»[18].
Профессор кафедры бухгалтерского учета Российского университета кооперации, к.э.н. Л.Н. Юдина по этому вопросу сказала: «Выделение налогового учета в качестве самостоятельного вида учета усложняет учетный процесс, отвлекает значительные силы работников учета на выполнение требований налогового законодательства. При этом в налоговом учете отсутствуют такие встроенные в систему бухгалтерского учета и надежные способы контроля достоверности учетной информации, как сверка данных аналитического и синтетического учета, балансовое обобщение и другие способы. Это создает дополнительные возможности для уклонения от уплаты налогов путем различных манипуляций с учетными данными о доходах и расходах и усложняет работу налоговых органов по проверке налоговых деклараций и контролю полноты уплаты налогов».
Большинство ученых-экономистов высказываются в поддержку интегрированной системы налогового учета, которая основывается на информации, формируемой в бухгалтерском (финансовом) учете. Сторонником этой системы является д.э.н. Л.И. Малявкина, которая выделила базовые принципы интеграции налогового и бухгалтерского учета: объекты и задачи налогового учета являются частью объектов и задач бухгалтерского учета; единый сбор и обработка данных (первичный учет) и единый временной отчетный интервал; единство требований к формированию учетных регистров; единство экономического содержания объектов учета. Л.В. Усатова также предлагает внедрение интегрированной системы налогового учета, основанной на адаптации действующего плана счетов к правилам налогового законодательства.
Более рациональнойявляется такая организация налогового учета, при которой налоговая база по налогу на прибыль формируется главным образом на основе данных аналитического и синтетического бухгалтерского учета с помощью бухгалтерских справок, где находят свое отражение разницы в учете доходов и расходов в целях бухгалтерского учета и налогообложения. Мы предлагаем построение синтезированной системы налогового и бухгалтерского учетов, при кото-рой должна обеспечиваться системность в процессе сбора, регистрации, накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности. Такая система основывается на презумпции единства учетных правил с акцентом внимания на различиях между требованиями к результатным показателям. Различия могут выявляться и обрабатываться примерно так, как строится учет разниц в целях расчета показателей налогообложения прибыли в финансовой отчетности (отложенного и текущего налога на прибыль) в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 или МСФО(IAS)12. В ее основу должна быть положена схема бухгалтерских проводок, которая, с одной стороны, позволит не нарушать единство учета, а с другой - приведет к системному формированию информации, необходимой для налогового учета.