Файл: Учебное пособие Москва 2017.pdf

300
- расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства и социальной сферы. Нормы утверждают органы местного самоуправления.
- в некоторых случаях проценты по полученным заемным средствам (при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом принимается равной учетной
ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза по рублевым кредитам и кредитам, а также на
15% по валютным кредитам).
- представительские расходы.
Представительские расходы включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от фонда оплаты труда за данный отчетный (налоговый) период.
В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией (ст. 265
НК РФ). К ним относятся:
- проценты по долговым обязательствам;
- расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств;
- затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов;
- судебные расходы и арбитражные сборы;
- расходы по операциям с тарой;
- расходы на оплату услуг банков.
Кроме того, налогоплательщик может сформировать следующие резервы и, соответственно, уменьшить налогооблагаемую прибыль:
- резерв на ремонт основных средств;
- в резерв по сомнительным долгам;
- резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;
- резерв предстоящих расходов на оплату отпусков;
- резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

301
- резерв на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов;
- резерв банка на возможные потери по ссудам;
- резервы, формируемые страховыми организациями;
- резервы под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность.
Как видно, многие из резервов являются специфическими и применяются при определенном виде деятельности налогоплательщика. Наиболее часто используются резервы по сомнительным долгам, на оплату отпуском и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, а также резерв на ремонт основных средств.
Резерв по сомнительным долгам имеют право образовать организации, применяющие метод начисления (ст. 266 НК РФ).
Резерв по сомнительным долгам является наиболее распространенным резервом. Он дает возможность налогоплательщику равномерно сокращать свои налоговые потери, получая страховку от неисполнения покупателями своих платежных обязательств.
Использование данного резерва особенно выгодно компаниям, имеющим значительное количество контрагентов и, соответственно, дебиторов. Создание данного резерва позволяет получить отсрочку по уплате налога на прибыль и текущую экономию оборотных средств.
Вместе с тем для создания этого резерва требуется регулярно проводить большой объем учетной работы.
Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать большую из двух величин:

10% от выручки за предыдущий налоговый период;

10% от выручки за текущий отчетный период.
Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию имеют право создавать налогоплательщики, реализующие товары или

302 работы, в отношении тех товаров или работ, по которым в соответствии с договорными обязательствами предусмотрено обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока (ст. 267 НК РФ). Предельный размер отчислений в резерв налогоплательщик определяет самостоятельно. Размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года. Расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров.
Формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию выгодно, прежде всего, компаниям, выпускающим дорогостоящую штучную или сезонную продукцию. По ним колебания расходов на ремонт могут быть наиболее значительны.
Резерв предстоящих расходов на оплату отпусков и резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет образуются налогоплательщиком самостоятельно. В учетной политике следует определить предельный размер отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанные резервы. Для этой цели составляется специальный расчет размера ежемесячных отчислений, исходя из сведений о предполагаемой сумме расходов на оплату отпусков или вознаграждения за выслугу лет с учетом сумм страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование, включая взносы на травматизм. Процент отчислений определяется как отношение предполагаемой годовой суммы этих расходов к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
При создании резерва на оплату отпусков налоговая база может быть уменьшена даже в те месяцы, когда работникам не выдаются отпускные. Компания получает реальную возможность снизить сумму авансового платежа по налогу на прибыль организаций по итогам первого и второго кварталов. Поскольку основная масса отпусков

303 приходится на летнее время, в этот период максимально и возрастает сумма расходов организации. Если же по итогам полугодия компания получит убыток, то создание резерва поможет перенести часть летних расходов на зимнее время.
Порядок формирования резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет аналогичен порядку формирования резерва на оплату отпусков. Этот резерв более приспособлен к целям налогового планирования, так как его использование предполагается только в конце года, а начисления производятся ежеквартально.
Особенно выгодно использование данного резерва компаниям, практикующим выплату солидных премий по итогам года.
Резерв на ремонт основных средств позволяет перенести частично уплату налога на прибыль на последний квартал года, а при использовании резерва на дорогостоящий длительный ремонт – на более длительный период.
Для создания резерва необходимо провести инвентаризацию основных средств и определить их первоначальную
(восстановительную) стоимость по состоянию на начало налогового периода, в котором будет создаваться резерв. Исходя из периодичности ремонтов и их сметной стоимости, налогоплательщик рассчитывает норматив отчислений в резерв. При этом предельная сумма резерва не должна превышать среднюю величину фактических расходов на ремонты за последние три года. При выполнении всех этих условий компания получает право списывать на расходы отчисления в резерв и покрывать за его счет фактические затраты на ремонт. Если величина отчислений в резерв по итогам за год окажется больше расходов на ремонты, то сумму превышения надо включить в состав доходов на последний день календарного года. Если фактические затраты на ремонт превысят сумму резерва, то разница включается в состав прочих расходов.

304
При дорогостоящим и сложном ремонте рассчитываются дополнительные отчисления в резерв, исходя из стоимости ремонта по этим объектам, разделенной на количество лет, в перерывах между которыми производятся данные виды ремонта. Остаток резерва при дорогостоящих длительных ремонтах по завершении налогового периода можно не включать в состав доходов, что позволяет переносить налоговое обязательство на срок более одного года. Это правило необходимо закрепить в учетной политике налогоплательщика.
Наиболее выгодно создание резерва компаниям, обладающим значительным имуществом, и для фондоемких производств.
При реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества (для амортизируемого имущества), на цену приобретения этого имущества (при реализации прочего имущества), на стоимость приобретенных товаров (при реализации покупных товаров). Кроме того, сумма доходов от реализации имущества может быть дополнительно уменьшена на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.
При реализации амортизируемого имущества может возникнуть ситуация, когда остаточная стоимость с учетом дополнительных затрат оказалась выше выручки от его реализации. Полученный убыток следует включить в состав прочих расходов равными долями в течение срока, который остался до завершения его эксплуатации.

305
В течение двух лет организации следует списывать на прочие расходы убыток в размере 1 000 руб. (24 000 руб./24 мес.) ежемесячно.
При методе начисления расходы признаются в том отчетном
(налоговом) периоде, в котором они возникли исходя из договорных условий по сделкам с конкретным сроком исполнения и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода.
Пример: По договору на аренду производственного здания организация должна платить арендную плату ежемесячно 20 числа каждого месяца. Арендный договор заключен с начала года. Первую оплату организация произвела 14 февраля.
Дата признания расхода – 20 января.
Если налогоплательщик определяет расходы по методу начисления, то они подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены:
- затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров или образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

306
- амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Полный состав прямых расходов устанавливается учетной политикой организации.
Остальные расходы признаются косвенными.
Косвенные расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного
(налогового) периода.
Сумма прямых расходов относятся на уменьшение доходов от производства и реализации частично. Исключаются суммы прямых расходов, распределенных на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.
Организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров
(работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.
При кассовом методе признаются затраты после их фактической оплаты.
Пример: По арендному договору производственного здания организация должна платить арендную плату ежемесячно 20 числа каждого месяца. Арендный договор заключен с начала года.
Организация произвела первую оплату 14 февраля. Дата признания расхода – 14 января.
Тогда расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания их в производство.
Налогоплательщики, получившие в результате хозяйственной деятельности убытки, вправе осуществлять перенос убытка на будущее

307
(ст. 283 НК РФ). Перенос убытков полностью или частично возможен в течение десяти лет.
Расходы, не учитываемые при налогообложении, определены в статье 270 НК РФ.
Ставка налога на прибыль (ст. 284 НК РФ) равна 20%, при этом в
Федеральный бюджет РФ зачисляется 3%, в бюджеты субъектов РФ –
17 %. Законодательные (представительные) органы власти субъектов
РФ вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ. Однако указанная ставка не может быть ниже
12,5
%.
Доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство, облагаются по ставке 20%, а от использования, содержания или сдачи в аренду судов, самолетов и других подвижных транспортных средств в связи с осуществлением международных перевозок - по ставке 10%.
Организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность в соответствии с законодательством
Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов. Образовательной и медицинской деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, установленный
Правительством
Российской Федерации. При этом деятельность, связанная с санаторно- курортным лечением, не относится к медицинской деятельности.
Организации вправе применять налоговую ставку 0 процентов, если они удовлетворяют следующим условиям:
1) организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданную
(выданные) в соответствии с законодательством Российской
Федерации;
2) доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от

308 выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы, составляют не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы;
3) в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50 процентов;
4) в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;
5) организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.
По доходам, полученным в виде дивидендов, от российских организаций российскими организациями и налоговыми резидентами
РФ применяется ставка налога на прибыль 13%, а дивиденды, полученные от иностранных организаций или иностранными организациями от российских организаций, облагаются по ставке 15%.
Дивиденды, полученные российскими организациями, облагаются по ставкам 13% и 0%.
Получение права на ставку 0% требует выполнения следующих условий:
- получатель дивидендов имеет не менее 50% долей в уставном капитале выплачивающей стороны;
- владеть такой долей на праве собственности российская организация должна не менее 365 календарных дней непрерывно.
По операциям с отдельными видами долговых обязательств в зависимости от их вида применяются ставки 15% и 0%.
Налоговым периодом (ст. 285 НК РФ) по налогу на прибыль организации признается календарный год. Отчетным периодом по налогу является первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного